Auditul statutar armonizat - răspundere juridică şi sancţiuni aplicabile

România, ca stat membru cu drepturi depline al Uniunii Europene, are sarcina de a transpune în legislaţia proprie Directiva 2006/43/CE din 17 mai 2006 a Parlamentului European şi a Consiliului privind auditul statutar al conturilor anuale. Drept consecinţă, Executivul a emis OUG nr. 90/2008 - privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolidate, apărută în Monitorul Oficial nr. 481 din 30/06/2008 (aprobată prin Legea nr. 278/7 nov. 2008). În afară de reglementarea riguroasă a domeniului în cauză, noul act normativ stabileşte şi regulile creării unui sistem de supraveghere publică pentru auditorii statutari şi firmele de audit în baza principiilor europene, aducându-se modificări şi completări semnificative OUG nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.

Auditul statutar reprezintă “auditul situatiilor financiare anuale sau al situatiilor financiare anuale consolidate, asa cum este prevăzut de legislaţia comunitară, transpusă în reglementarile naţionale”, iar auditorul statutar este “persoana fizică autorizată de către autoritatea competentă, respectiv Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR), să efectueze audit statutar”. De regulă, auditorii statutari şi firmele de audit trebuie să efectueze auditurile statutare în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit (ISA). Însă, la efectuarea auditului, auditorii statutari şi firmele de audit pot aplica şi un standard naţional, adoptat de CAFR, atât timp cât Uniunea Europeana nu a aprobat un ISA care se referă la respectiva problemă, menţionând acest aspect în raportul de audit. Activitatea de audit este complexă, auditorii necesitând cunoştinţe pluridisciplinare: contabilitate generală, întocmirea situaţiilor financiare anuale, IFRS, analiză financiară, contabilitatea costurilor şi contabilitatea managerială, managementul riscului şi controlul intern, auditul şi aptitudinile profesionale, standardele profesionale referitoare la auditul statutar şi la auditorii statutari, ISA, etica profesională şi independenţa. Dealtminteri, testul de acces la stagiu de auditor statutar acoperă domenii reglementate de legea societăţilor comerciale şi guvernanţa corporativă, legea falimentului, legislaţia fiscală, codul civil şi codul comercial, legea asigurărilor sociale şi Codul muncii. Totodată sunt testate şi cunoştinţele de tehnologia informaţiei, economie financiară, generală şi de afaceri, matematică şi statistică, management financiar. Evident, susţinerea testului respectiv este condiţionată de existenţa diplomei universitare în domeniul economic (sau în alt domeniu, dar cu master în specialitate) şi de o vechime în activitatea financiar-contabilă de 4 ani. Auditorul statutar sau firma de audit este numit(ă) de adunarea generală a acţionarilor/ asociaţilor entităţii auditate. Auditorii statutari sau firmele de audit pot fi demişi (demise) numai în cazul în care există motive temeinice. Nici într-un caz, divergenţa de opinii cu privire la tratamentele contabile sau la procedurile de audit nu reprezintă un motiv temeinic pentru demitere. În materie de investigaţii şi sancţiuni, Consiliul pentru Supravegherea Publică a Activităţii de Audit Statutar (CSPAAS) instituie sisteme eficiente pentru a detecta, corecta şi preveni efectuarea necorespunzătoare a auditului statutar. Sancţiunile aplicate (conform Cap. VII, OUG 90/2008) trebuie să fie eficiente, proporţionale şi descurajante cu privire la auditorii statutari şi la firmele de audit, în cazul în care auditurile statutare nu sunt efectuate potrivit cadrului normativ specific. În acelaşi timp, sancţiunile aplicate nu trebuie să aducă atingere regimului de raspundere civilă, iar măsurile luate sau sancţiunile impuse auditorilor statutari şi firmelor de audit necesită a fi prezentate în mod adecvat publicului. Firmele de audit răspund, potrivit OUG nr. 90/2008 - privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale (art. 32-37), dacă unul dintre asociaţi, administratori sau angajaţi, care nu are calitatea de auditor statutar, intervine în exercitarea independentă a profesiei de auditor statutar. Aceasta, doar dacă maniera de a interveni este de natură să prejudicieze independenţa auditorilor statutari care desfaşoară această activitate în numele firmei de audit. Atare faptă este sancţionabilă cu amendă de la 10.000 lei la 20.000 lei. Apoi, constituie contravenţie sancţionabilă cu amendă de la de la 50.000 lei la 100.000 lei şi nulitatea raportului de audit întocmit “utilizarea calităţii de auditor statutar sau a celei de firmă de audit în alte condiţii decât cele prevăzute de OUG 90/2008”. Pentru “exercitarea activităţii de audit statutar fără viza anuală emisă de autoritatea competentă sau de către persoane neînregistrate în Registrul public” se poate administra o amendă de la 10.000 lei la 20.000 lei. Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac de către persoanele anume împuternicite de CAFR sau CSPAAS, cadrul normativ întregindu-se cu dispozitiile OG nr. 2/2001 privind regimul juridic general al contravenţiilor. De reţinut că, exercitarea activitaţii de audit statutar fără a deţine calitatea de auditor statutar constituie infracţiune şi se pedepseşte conform legii penale. Sancţiunile aplicate de CAFR auditorilor statutari şi firmelor de audit sunt: mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de exercitare a activitatii de audit statutar (pe o perioadă cuprinsă între 3 luni şi un an) şi retragerea autorizării, însoţită de pierderea calităţii de auditor statutar. Subliniem că retragerea autorizării firmei de audit atrage dizolvarea de drept şi lichidarea acesteia. Apoi, în perioada suspendării, persoana în cauză nu are dreptul de a exercita sub nicio formă activitate de audit statutar, nu poate face uz de calitatea de auditor statutar şi nu poate participa la activitatea CAFR. Abaterile pentru care se aplică sancţiuni, precum şi procedura de constatare şi sancţionare se stabilesc prin Regulamentul CAFR, cu avizul CSPAAS, iar sancţiunile aplicate, rămase definitive dupa parcurgerea tuturor formelor legale de contestare, se publică in Monitorul Oficial. In cazul în care instanţele judecătoreşti pronunţă hotărâri definitive de condamnare a unui auditor statutar pentru fapte penale legate de exercitarea activităţii de audit statutar sau aplică sancţiunea penală complementară interdicţiei exercitării acestei activităţi, se efectuează radierea acestuia din Registrul public. Auditorii statutari sau firmele de audit răspund pentru orice daune provocate, cu voie sau ca urmare a neglijenţei, prin efectuarea misiunii lor. O firma de audit este răspunzatoare împreună cu auditorul statutar care a efectuat o misiune în numele acesteia pentru daunele provocate de auditorul statutar. De aceea, atât auditorul statutar (persoană fizică) cât şi firma de audit se impune să incheie o asigurare obligatorie de acoperire a riscurilor profesionale.

Profesorul şi economistul Neculai Clipa, opt ani de la despărţire

Comemorăm în preajma Crăciunului, de opt ani încoace (care, iată, au trecut pe nesimţite, cum se spune), plecarea dintre noi a Prof.univ.dr. Neculai Clipa de la FEAA Iaşi. Abia împlinise 50 de ani când s-a dus. Deşi făcuse multe până atunci, ar mai fi avut încă mult de spus (scris) şi de făcut.
De loc, din comuna Râşca, Suceava, a urmat cursurile faimosului Liceu “Nicu Gane”, din Fălticeni. În anul 1973, a absolvit, ca şef de promoţie, Facultatea de Economie din cadrul Universităţii ”Al. I. Cuza” din Iaşi.
Autoritate recunoscută în materie de Teorie economică, (luându-şi doctoratul cu o teză despre Capitalul uman, sub conducerea ştiinţifică a Profesorului Todosia) a contribuit din plin la formarea a 23 generaţii de economişti.
Conferinţele susţinute erau de-a dreptul captivante. Seminariile, şi mai şi. Spunem asta ca fost discipol al magistrului, care, atunci când am strălucit, am luat nota 10 (“Bravo, Americane!”, îi era vorba în atari împrejurări) sau, când o luam buiestru, mă taxa în consecinţă (”Băi Americane, da` azi nu prea le ai de nici o culoare!”).
Adresarea-i originală nu se înmuia nici în faţa colţilor manageriali. Decanul (Prof. V. Cocriş), când îi era lumea mai dragă, se pomenea, inclusiv între mai mulţi ochi, cu câte un “Vasilică, nu crezi că ar trebui revăzută cutare chestiune?!” Nu se ştie cât de bine îi venea şi Rectorului (Prof. D. Oprea), care, după adoptarea unei decizii anume, era luat cam de felul: ”Mituş, cu asta m-ai dat gata, omule! Înţelegi?” (Acu`, nici Mituş nu era chiar un sperios, de colo; ne-am convins de asta şi după cum s-a luat în clanţă cu Marele Închizitor – Blănculescu, care îl obliga să aducă ouă, pentru cantina studenţească, de la Giurgiu, scumpe şi gata stricate, ori ceapa, de la Jimbolia, şi după atacarea publică a unor ordine semnate de ministrul Tănăsescu care obliga Universitatea să ”colecteze şapte semnături pentru cumpărarea unui creion”).
Că Nicu, aşa cum îl alintau colegii, a iubit viaţa şi pe cei din jur, cu defecte şi calităţi, ştie toată lumea. Nu o dată, după câte vreun doctorat (partea a doua, pe la 3 - 4 dimineaţa), îl puteai auzi (pentru a-i distra pe cei de lângă el): ”Ah, iar am uitat s-o sun pe nevastă-mea să-i spun să mă scoată de la întreţinere pentru încă o zi!”
Deşi nu era omul care să alerge după măriri, Profesorul Clipa, în ultimii ani ai strălucitei sale cariere universitare, a îndeplinit şi funcţii de conducere specifice sistemului academic. A fost cancelar al uneia dintre cele mai mari facultăţi economice din ţară şi, apoi, prodecan cu activitatea didactică.
Opera sa ştiinţifică este dată de cele 15 cărţi, tratate şi cursuri elaborate şi de aproape două sute de articole şi comunicări publicate în volume ori în paginile unor prestigioase reviste de specialitate.
Rod al activităţii ştiinţifice şi didactice, depusă cu dăruire şi pasiune, Prof.univ.dr. Neculai Clipa fusese învestit (de tânăr, dacă avem în vedere precedentele şi canoanele în materie) cu nobila calitate de conducător de doctorat, specialitatea Economie politică.

Jomukai-ul şi „Cabinetul preşedintelui”

În ultimii ani, integrînd inovaţiile manageriale în caracteristicile tradiţionale ale companiilor ja­poneze s-a creat un sistem de management care este în măsură să facă faţă situaţiei aparte a mediului nipon. Şi-a spus cuvîntul abilitatea de a integra elemente eterogene şi, lucru extrem de important, s-a reuşit dezvoltarea firmelor japoneze la nivelul inovaţiilor intervenite.

Un factor care a contribuit la îmbunătăţirea ra­pidă a metodelor de conducere a firmelor nipone l-a constituit înlăturarea limitelor şi convenţiilor tradiţionale şi introducerea fără ezitare a noilor tehnici şi metode. Situaţia specifică a economiei japoneze a făcut necesară modernizarea sistemului de management al firmelor datorită (cel puţin) următorilor factori: creşterea dimensiunii lor, democratizarea sistemului de conducere, competiţia în planul inovaţiilor, creşterea salariilor şi deficitul de forţă de muncă şi concurenţa internaţională.

Eforturi aparte s-au depus mai ales sub aspecte cum ar fi: planificarea pe termen lung a activităţii de conducere, descentralizarea organizatorică, introducerea unor sisteme globale de control, delimitarea precisă între autoritate şi răspundere în concordanţă cu spiritul de grup, cercetarea şi dezvoltarea, marketingul şi progresul IT.

Această modernizare a vizat exclusiv stimularea inovaţiilor tehnice, a industrializării, a democratizării şi a internaţionalizării. În acest context s-au studiat şi asimilat principiile şi metodele moderne, dar în aplicarea lor a fost întîmpinată rezistenţa climatului, a con­cepţiei şi a practicilor din sistemul tradiţional de conducere japonez.

Pe ansamblu, rezultatele obţinute în acţiunea de modernizare a sistemului de condu­cere au fost remarcabile, realizîndu-se, în acelaşi timp, şi acţiunea de in­tegrare în climatul tradiţional al sistemului ja­ponez de management.

Anii de criză şi inflaţie (postbelici) au determinat introducerea unui consiliu de conducere superioară, denumit Jomukai, compus numai din preşedinte şi directori generali. La şedinţele acestuia se discutau şi hotărau problemele de bază şi generale ale întreprinderii. Tot aici conducerea superioară adopta decizii în grup şi exercita controlul colectiv.
Pro­blema care se ridica acum era că, întrucît consiliul conducerii superioare era alcătuit din cadrele pro­prii ale întreprinderii, lesne putea apărea climatul de automulţumire. De aceea, ulterior, s-a ataşat la acest organism superior un stat-major, denumit „Cabinetul preşedintelui” sau „Departamentul de pla­nificare”. Acesta sprijinea lucrările de planificare, de organizare şi de control al conducerii superioare.

De acum (anii şaptezeci), marea majoritate a întreprinderilor japoneze întocmesc planuri de conducere pe termen lung. Faţă de schimbările mediului ambiant, pla­nurile din ultimul timp au devenit din ce în ce mai mult instrumente de identificare a problemelor, precum şi instrumente strategice.

Cu tot caracterul „de grup” al sistemului de management la care ne-am referit, s-a simţit nevoia stringentă de a se clarifica mai precis şi răs­punderea individuală. Menţinerea eficacităţii conducerii de grup nu a însemnat că nu este foarte important să se modernizeze munca de conducere din punct de ve­dere al activităţii individuale, al răspunderilor şi autorităţii, relevînd că era necesar ca aceste domenii să fie mai bine precizate.
De aceea s-au făcut eforturi însemnate pentru delegarea autorităţii, limitîndu-se sfera de acţiune a sistemului în care întreaga autoritate se concentra la conducerea su­perioară.

Taxarea afacerilor electronice

În mod cert,

dezvoltarea comerţului electronic - piaţa pe internet - este o provocare pentru sistemele de impozitare actuale. Afacerile on line trebuie să se supună aceloraşi reguli de impozitare, ca şi tranzacţiile obişnuite, pentru a nu deregla competiţia, dar regulile de impozitare nu trebuie să perturbe derularea afacerilor de pe internet.

Mişcarea liberă de capital şi libertatea serviciilor financiare, asociate cu oportunităţile oferite de tehnologia informaţiei, influenţează competiţia economică a UE şi fac mai dificilă aplicarea politicilor fiscale naţionale.

Contractele bilaterale între statele membre nu mai sunt suficiente pentru a asigura coordonarea între sistemele de impozitare. Se apreciază, cu justificat temei, că doar o abordare conjugată la nivelul UE şi implementată la nivel larg poate fi eficientă.

Obiectivul fundamental vizat este de a permite mişcarea liberă de capital, evitându-se, pe cât posibil, frauda şi evaziunea fiscală. Comisia Europeană a iniţiat demersuri concrete în această direcţie încă din 1999, impunând necesitatea unui progres în planul coordonării impozitelor pentru îndepărtarea disensiunilor privind taxarea produselor la graniţă.

În mod cert, dezvoltarea comerţului electronic - piaţa pe internet - este o provocare pentru sistemele de impozitare actuale. Afacerile on line trebuie să se supună aceloraşi reguli de impozitare, ca şi tranzacţiile obişnuite, pentru a nu deregla competiţia, dar regulile de impozitare nu trebuie să perturbe derularea afacerilor de pe internet.

Asemenea probleme au făcut obiect de puternice dezbateri în cadrul Organizaţiei Comerţului Internaţional (WTO) şi Organizaţiei pentru Cooperare Economică şi Dezvoltare (OECD). Documentele Comisiei Europene cer ca activitatea de comerţ pe internet să fie impozitată neutru, raportat la comerţul tradiţional, TVA-ul aplicându-se la locul consumului iar transmisia electronică impozitându-se ca o prestare de servicii.
Autorităţile europene care se ocupă de impozitare folosesc deja o nouă tehnologie pentru a-şi îmbunătăţi propria eficienţă şi relaţia cu contribuabilii. Este notabil faptul că s-au făcut progrese remarcabile în planul declarării “on line”.

Aceasta presupune stabilirea unor reguli unice pentru facturarea electronică şi acordarea dreptului subiecţilor în cauză de a accesa bazele de date oficiale. În orice caz, în cadrul comerţului pe Internet, TVA-ul vizează “locul consumului” (principiul destinaţiei), dar se recurge adesea şi la unele adaptări.

În esenţă, trebuie reţinut că autorităţile intenţioneză să extindă la maximum posibil facturarea şi declaraţiile specifice, spre a impune respectarea unei discipline de fier în privinţa taxării a ceea ce numim în prezent “afaceri electronice”.

Abraham Wald, economist român

Abraham Wald s-a născut la 31 octombrie 1902 în Cluj, oraş care la acea vreme se afla pe teritoriul Ungariei. Familia sa de origine evreiască era cunoscută ca fiind una cu preocupări intelectuale. La acea vreme, învăţământul primar şi secundar presupunea ca elevii să urmeze cursurile şi sâmbăta, fapt nepermis în religia evreiască (sâmbăta semnifică Ziua Sabatului). Ca atare, Wald a fost educat de către propria-i familie, fapt ce nu a constituit un dezavantaj, dată fiind erudiţia şi nivelul abilităţilor didactice ale părinţilor săi. După primul război mondial, o mare parte a teritoriului aflat sub dominaţie ungară a fost redat ţărilor vecine, Clujul revenind astfel, de drept, României. Lui Wald i s-a permis să urmeze cursurile Universităţii din Cluj, lucru complicat însă de faptul că acesta era de origine evreiască. Oricum, abilităţile manifestate de acesta pe tărâmul matematicii l-au făcut să-şi dorească a continua studiile şi cercetările mai departe, devenind în anul 1927 elevul lui Karl Menger la Universitatea din Viena. Sub conducerea lui Menger, Wald a întreprins cercetări în domeniul geometriei, fiind răsplătit cu titlul de doctor în 1931. Dar Viena anilor 1930 nu era locul în care un tânăr evreu să poată obţine un statut academic, indiferent de cât de talentat ar fi fost. Pentru a se putea susţine din punct de vedere financiar, în vederea continuării propriilor cercetări, Wald a început să lucreze în domeniul matematicii împreună cu Karl Schlesinger, un bancher şi economist de frunte din Austria. Această colaborare a creat pentru Wald premisele financiare pentru desăvârşirea cercetărilor începute, dar a constituit şi punctul de plecare în direcţia materializării abilităţilor sale în matematică pe tărâmul economiei şi al econometriei. Aprecierile favorabile nu au întârziat să apară, celebrul Menger caracterizând cele 21 de lucrări elaborate în perioada 1931 - 1937 ca fiind „foarte profunde, frumoase şi de o fundamentală importanţă”. În perioada în care a colaborat cu Schlesinger, Wald a publicat 10 lucrări pe teme de economie şi econometrie, realizând în 1936 un important studiu (monografie) asupra variaţiilor sezoniere în raport de ciclicitate (serii temporale). Despre această lucrare centrată pe dezvoltarea unor metode având ca scop eliminarea variaţiilor sezoniere, Morgenstern afirma că pe parcursul acestui studiu, Wald a dezvoltat o tehnică de abordare net superioară tuturor încercărilor în domeniu. În intervalul de timp în care a activat în domeniul universitar, participând activ la seminarii conduse de Menger, Wald, chiar dacă a întreprins cercetări fundamentale legate de modelul competitivităţii economice, a fost supus unor constrângeri morale legate de contribuţia sa din punctul de vedere al originii sale, culminând cu încetarea seminariilor în anul 1936. În 1938, după ce naziştii au invadat Austria, conjunctura a devenit deosebit de grea pentru Wald şi cu un grad de pericol ridicat în vara anului 1938, Wald a fost invitat de către Comisia „Cowles” în Statele Unite pentru a întreprinde cercetări în domeniul econometriei. Emigrarea în Statele Unite le-a salvat viaţa lui Abraham Wald şi a celorlalţi membri ai familiei, ştiut fiind faptul că, totuşi, un membru din familia sa care a rămas, a sfârşit în mod tragic în camerele de gazare din lagărul Auschwitz. În septembrie 1938 Wald făcea parte din Corporaţia „Carnegie”, având o bogată activitate de cercetare în domeniul statisticii la Universitatea Columbia din New York. Începând cu perioada 1939- 1940 şi până la sfârşitul vieţii sale, el a activat şi ca profesor la această universitate, colaborând în acelaşi timp şi la proiecte militare în cadrul Grupului de Cercetări Statistice Columbia, la elaborarea de expertize statistice menite a dezvolta metode de estimare a vulnerabilităţii zborurilor aeriene în domeniul militar. Cu toate că o parte importantă a studiilor sale a vizat cercetarea statistică, Wald a adus contribuţii importante în matematică prin cercetările sale axate pe studiul vectorilor şi al geometriei diferenţiale. În domeniul statisticii, lucrările sale au vizat cu predilecţie probleme ce ţin de testarea ipotezelor şi estimare, probleme cunoscute astăzi sub denumirea generică de problem ale statisticii decizionale. În cadrul acestor preocupări, Wald a analizat aspecte privind funcţiile de risc, regulile de decizie Bayes, distribuţiile apriori, regulile deciziilor de tip „minimax”. Totodată, prin eforturile sale ştiinţifice, Wald a pus şi bazele analizei secvenţiale ca răspuns al cerinţelor stringente de determinare a unor metode eficiente în fundamentarea controlului calităţii în sectorul industrial în perioada celui de al doilea război mondial. Astfel, analiza secvenţială a datelor pe parcursul obţinerii lor ca rezultate din anumite procese este net superioară colectării în prealabil a tuturor datelor şi a analizai lor după ce acestea s-au centralizat. Wald a adus contribuţii importante teoriei şi practicii în domeniul economic, prin analiza caracteristicilor modelului Cournot de duopol, definirea unor concepte în formă „embrionară” referitoare la „substituţia directă”, studiul „curbelor de indiferenţă”, aprecieri la adresa sistemului Walrasian, fundamentarea principiilor „Testului Wald”, atât de cunoscut în econometria modernă. Nu lipsit de importanţă este şi faptul că rezultatele cercetărilor sale au constituit şi premisa elaborării de noi studii în domeniu de către Samuelson, Arrow, Debreu. Wolfowitz afirmă, referindu-se la contribuţia lui Abraham Wald în domeniul statisticii că marele merit al acestuia este reprezentat de precizia matematicii în formularea unor probleme şi rigoarea matematică în argumentare. Aceeaşi precizie şi rigoare o regăsim şi în actualitatea didactică; datorită clarităţii şi puterii de sinteză, cursurile elaborate pentru studenţii lui Wald de la Universitatea Columbia au devenit fundamentale şi pentru alţi studenţi de la universităţi de pe tot cuprinsul Statelor Unite. După ce Wald a emigrat în Statele Unite, el a întâlnit-o pe Lucille Lang şi cei doi s-au căsătorit. În 1950, Wald a primit o invitaţie din partea guvernului indian pentru a ţine o prelegere pe teme de statistică în această ţară. Dând curs invitaţiei, împreună cu soţia sa, s-au îmbarcat într-un avion cu destinaţia India, dar au suferit un tragic accident în data de 13 decembrie 1950, avionul prăbuşindu-se în Travancare (India). Cele mai importante lucrări ale acestuia sunt „Sequential Analysis – Analiza secvenţială” (1947) şi „Contributions to the Theory of Statistical Estimation and Testing Hypothesis – Contribuţii la teoria estimării statistice şi testării ipotezelor” (1939). [Tradus după – http://cepa.newschool.edu/het/profiles/wald.htm, traducere şi adaptare realizată împreună cu ec. drd. Flavian Clipa]